Развитие методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита биологических активов в сельскохозяйственных организациях

На правах рукописи

Зюзин Юрий Игоревич

РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ

ВНЕШНЕГО И ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ

В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Ростов-на-Дону – 2011

Работа выполнена в ФГБОУ ВПО «Донской государственный аграрный университет»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Удалова Зоя Васильевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Андреев Валерий Дмитриевич

кандидат экономических наук, доцент

Богров Евгений Георгиевич

Ведущая организация: Южный федеральный университет

Защита состоится «21» октября 2011 г. в 1000 на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете (РИНХ) по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, ауд. 231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Ростовского государственного экономического университета (РИНХ); автореферат размещен в сети Интернет на сайте Министерства образования и науки Российской Федерации.

Автореферат разослан «20» сентября 2011 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета О. Б. Иванова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Проведение рыночных реформ в аграрном секторе экономики и представление полной самостоятельности сельскохозяйственным организациям в решении вопросов производственно-хозяйственной и финансовой деятельности диктуют необходимость применения новых видов экономического контроля – внешнего и внутреннего аудита. Одной из форм организации в крупных и средних сельскохозяйственных предприятиях системы внутреннего контроля является создание службы внутреннего аудита. Наряду с внутренним аудитом эффективным и перспективным видом экономического контроля финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций в условиях рынка является независимый контроль – внешний аудит. Внешний и внутренний аудиторский контроль способствует осуществлению хозяйственных операций при соблюдении требований законодательно-нормативной базы и обеспечивает рациональное управление, предупреждая и снижая риск финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственной организации. Таким образом, внешний и внутренний аудит становится необходимым механизмом для обеспечения стабильности экономики, привлечения инвестиций, укрепления финансовой дисциплины.

Выделение биологических активов в качестве самостоятельного объекта бухгалтерского учета определило необходимость развития методики внешнего и внутреннего аудита операций с ними. Аудит биологических активов сельскохозяйственных организаций требует надлежащей его организации, разработки и использования специальных стандартов, методических и технических способов аудита. Все это обусловливает необходимость развития методического инструментария и проведения аудиторских процедур по проверке операций с биологическими активами.

Степень изученности проблемы. Проблемы становления теории, совершенствования методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита отражены в трудах отечественных ученых-экономистов: М. А. Азарской, Б. А. Аманжоловой, В. Д. Андреева, И. А. Белобжецкого, И. Н. Богатой, В. В. Бурцева, С. М. Бычковой, О. В. Голосова, Е. М. Гутцайт, Ю. А. Данилевского, В. Б. Ивашкевича, П. И. Камышанова, А. Н. Кизилова, Н. Т. Лабынцева, Е. Н. Макаренко, М. В. Мельник, О. В. Мироновой, В. И. Подольского, Т. М. Рогуленко, В. В. Скобара, Б. Н. Соколова, Я. В. Соколова, Л. В. Сотниковой, А. Е. Суглобова, В. П. Суйца, А. А. Терехова, Н. Н. Хахоновой, А. Д. Шеремета и др.

Опыт зарубежных стран по аудиту, его стандартизации и аудиторской деятельности в современных рыночных условиях освещен в работах Р. Адамса, Э. А. Аренса, Р. Доджа, Дж. Лоббека, Дж. Робертсона, О. Рейли, М. Б. Хирша, Ф. Л. Дефлиса, Г. Р. Дженика и др.

Проблемам совершенствования развития аудита в сельском хозяйстве посвятили свои работы Р. А. Алборов, Н. Г. Белов, Г. М. Лисович, М. Ф. Овсийчук, М. З. Пизенгольц, З. В. Удалова, Л. И. Хоружий, В. Г. Широбоков и др.

Проблемы развития методического обеспечения аудита рассматривались учеными в разных аспектах: предлагаются модели для изучения и оценки влияния факторов, определяющих качество работы аудитора; систематизируются проблемы развития аудита и регулирования качества аудиторских услуг; доказывается необходимость разработки теории аудита, в которой следует повысить значимость качества аудита; обосновывается и уточняется содержание категорий и понятий аудита, связанных с решением данной проблемы.

Перечисленные направления исследования не раскрывают полноту всех решаемых вопросов в отечественной науке. Практически все работы российских ученых так или иначе отмечают недостаточность организационного и методического регулирования аудиторской деятельности и развитость теории, методологии и методики аудита применительно к конкретным объектам. К числу таких важнейших объектов, обладающих спецификой, при аудите сельскохозяйственных организаций относятся биологические активы. В настоящее время выработаны общие подходы и методика аудита материально-производственных запасов, основных средств. Следует констатировать недостаточную проработанность методики аудита операций с биологическими активами. В сельскохозяйственных организациях аудит биологических активов играет важную роль при формировании стратегии аудиторской проверки. Сложность и многоплановость исследований, недостаточная разработанность определяют необходимость дальнейшего развития методического обеспечения аудита операций с биологическими активами, что и предопределило выбор темы исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования диссертационной работы заключаются в разработке теоретических и комплекса практических мер по развитию методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами в сельскохозяйственных организациях.

Комплексный подход к достижению поставленной цели обозначил необходимость решения следующих задач:

- исследовать сущность биологических активов и операций с ними как объекта внешнего и внутреннего аудита;

- дать критическую оценку нормативно-правовой базы внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами и определить основные направления развития внешнего и внутреннего аудита в сельскохозяйственных организациях;

- выработать методические подходы к оценке системы внутреннего контроля при внешнем и внутреннем аудите операций с биологическими активами;

- выявить особенности планирования внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами;

- исследовать современные методические подходы к проведению внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами и сформировать методику проверки;

- определить пути совершенствования документирования результатов аудиторских процедур при внешнем и внутреннем аудите операций с биологическими активами и разработать рабочие документы аудитора, рекомендуемые для использования в ходе проверки;

- разработать классификатор типичных ошибок в учете и налогообложении операций с биологическими активами;

- выработать методические подходы к разработке внутрифирменного аудиторского стандарта «Методика аудита операций с биологическими активами».

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются вопросы методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита биологических активов в сельскохозяйственных организациях. В качестве объекта исследования в диссертации рассматриваются операции с биологическими активами в сельскохозяйственных организациях. Практическая реализация основных рекомендаций исследования проводилась в аудиторских фирмах, сельскохозяйственных организациях Ростовской области и Краснодарского края.

Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика, раздел 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности», п. 2.1 «Методология и технология аудита», п. 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок», п. 2.5 «Аудиторское и контрольно-статистическое тестирование систем внутреннего контроля».

Рабочая гипотеза диссертационного исследования исходит из того, что дальнейшее развитие методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами предполагает: 1) использование тестирования системы внутреннего контроля в части операций с биологическими активами; 2) унификацию методики аудита операций с биологическими активами; 3) совершенствование документирования результатов аудиторских процедур при проверке операций с биологическими активами; 4) разработку внутрифирменного аудиторского стандарта, регламентирующего особенности проверки операций с биологическими активами.

Основные положения, выносимые на защиту:

1. При формировании плана и программы аудита операций с биологическими активами необходимо учитывать особенности данного вида активов, проявляющиеся в: применении различных классификаций; разделении биологических активов на оборотные и внеоборотные активы; использовании для признания актива условия о переходе к сельскохозяйственной организации всех рисков, связанных с биологическими активами, и получаемой от них продукции; сельскохозяйственная продукция перестает быть элементом биологических активов при ее отделении от биологических активов, при прекращении жизненных процессов, а также в период подготовки к реализации или ожидания убоя.
   
   Учет данных особенностей при разработке основных направлений аудита операций с биологическими активами, закрепленных в плане и детализируемых в программе аудита, способствует качественному и эффективному проведению проверки.
2. Аудитор должен установить, насколько конкретные средства контроля, применяемые в сельскохозяйственной организации, эффективно предотвращают или выявляют и устраняют существенные искажения в учете операций с биологическими активами. Для этих целей необходимо применять методические подходы к оценке системы внутреннего контроля, особенностью которых является проведение процедуры тестирования в разрезе 5 элементов: контрольная среда, процесс оценки рисков аудируемым лицом, информационная система, в том числе связанная с подготовкой бухгалтерской (финансовой) отчетности, контрольные действия, мониторинг средств контроля. Результаты тестирования, полученные при использовании рекомендуемых методических подходов к оценке системы внутреннего контроля, могут служить основой для выбора методов формирования аудиторской выборки и оценки аудиторского риска.
3. При разработке методики аудита операций с биологическими активами необходимо исходить из цели внешнего аудита, заключающейся в формировании мнения относительно достоверности отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности и пояснениях к ней операций с биологическими активами. Данная цель требует решения следующих задач: 1) проверка фактического наличия биологических активов растениеводства и животноводства, отраженных в учете и отчетности на конкретную дату, и документально подтвержденных прав на них; 2) проверка своевременности, полноты и правильности корреспонденции счетов при отражении операций с биологическими активами в первичных документах, учетных регистрах и отчетности; 3) проверка правильности стоимостной оценки биологических активов и точности расчетов в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных актов; 4) подтверждение правильности классификации биологических активов, представления и раскрытия информации об операциях с ними в бухгалтерской отчетности. Разработка методики аудита операций с биологическими активами предполагает унификацию схемы проверки и применение в качестве концептуальной основы общих принципов аудита, установленных Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, что позволит рационализировать процесс взаимодействия внешних и внутренних аудиторов.
4. Документированию результатов аудиторских процедур при аудите биологических активов должно предшествовать отражение в рабочих документах информации о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных аспектов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение. Объем рабочих документов зависит от профессионального суждения аудитора. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов в аудиторской организации целесообразно разработать типовые формы документации (бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т.п.). Такая стандартизация документирования способна облегчить порученную работу аудиторам и одновременно позволит контролировать результаты выполняемой ими работы.
5. Аудиторские организации и служба внутреннего аудита должны разрабатывать внутрифирменные стандарты, устанавливающие единые требования к процессу проведения аудита операций с биологическими активами, что позволит детализировать профессиональное поведение аудитора, и охватывающие все этапы аудита. При разработке внутрифирменного аудиторского стандарта необходимо учитывать влияние отраслевых особенностей, влияющих на процесс проверки. Особенности методики аудита биологических активов обусловлены спецификой бизнес-процессов, протекающих в сельскохозяйственных организациях, и спецификой самих биологических активов и требуют использования нормативно-правовой базы в области учета биологических активов, специфической информационной базы аудита, формирования выборки с использованием стратификации на основе классификаций биологических активов и операций с ними, применения специфических аудиторских процедур, а также необходимости ориентации на типичные ошибки, выявляемые в ходе проверки. Разработка внутрифирменных стандартов должна базироваться на основополагающих принципах и методических подходах, описывающих систему методов, способов и приемов проведения аудита.

Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по развитию методического обеспечения внешнего и внутреннего аудита операций с биологическими активами, что имеет ключевое значение для повышения качества проверки и прозрачности бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций.

К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну, относятся следующие: