Учетно-аналитическое обеспечение управления доходами и расходами сегментов в организациях внутреннего водного транспорта

На основе представленной методики счета бухгалтерского учета делятся на 11 классов (с нулевого по девятый и класс Б). Счета классов 1 (счета финансового учета), 2-7, Б (счета управленческого учета) не имеют конечного сальдо, при этом эти счета непосредственно связаны с формированием расходов и активов предприятия, которые впоследствии отражаются в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах.

Обозначим основные принципы применения предлагаемой методики:

1. Выделение разных счетов косвенных расходов вместо одного "Накладные расходы":

- поэлементные прямые и косвенные расходы (класс 2)

- затраты по центрам ответственности (класс 3 и класс 4)

- затраты по видам деятельности (классы 5 и 6). Аналитика к этим счетам может быть многоуровневой. На первом уровне - по видам деятельности (грузоперевозки, пассажироперевозки, погрузо-разгрузочные работы, добыча НСМ), на втором уровне - по конкретным перевозкам, видам НСМ.

2. Применение так называемых "Отражающих счетов" (класс 2, класс 4, класс 6). В течение отчетного периода записи производятся по кредиту отражающих счетов. В конце месяца все указанные счета закрываются путем списания затрат:

- если образуются остатки материальных ценностей, - на счета класса 0;

- при формировании финансового результата деятельности - на счете класса 9.

3. Возможность применения элементов нормативного учета. Согласно представленной методике, незавершенное производство определяется не путем проведения инвентаризации, а как разница между производственными затратами, понесенными за отчетный период, и себестоимостью реализованной продукции. Данный принцип применим для предприятий внутреннего водного транспорта при добыче и реализации нерудных строительных материалов, что поможет отражать более реальную стоимость незавершенного производства (нереализованной продукции). Действующая практика на добывающих предприятиях отражения незавершенного производства инвентарным способом не позволяет четко контролировать объемы добытых и реализованных нерудных строительных материалов, что обусловлено недостаточной точностью измерительных процессов и возможностью неучтенной реализации добытого полезного ископаемого.

4. Отражение на счетах управленческого учета не только фактических, но и плановых затрат центров ответственности (на счетах класса Б) с дальнейшим выявлением и отражением отклонений для целей контроля и анализа деятельности подразделений. Данный подход позволяет производить оперативный контроль затрат и своевременно устранять выявленные недостатки производственной деятельности.

Предлагаемая схема отражения затрат на счетах бухгалтерского учета для предприятий речного транспорта представлена на рис. 2.

Схема является обобщающей и может быть преобразована для конкретных предприятий (при отсутствии некоторых видов деятельности или подразделений). В качестве основных преимуществ предлагаемой интегрированной системы учета по сравнению с традиционной можно выделить следующее:

- интеграция управленческого и финансового учета позволяет формировать единую информационную базу для предоставления своевременной информации как для внутренних, так и для внешних пользователей при единовременном внесении данных в автоматизированную учетную систему;

- выделение отдельных блоков счетов учета затрат по центрам ответственности в разрезе фактических и плановых данных способствует оперативному выявлению и реагированию на отклонения фактических затрат от бюджетных, что способствует организации более эффективной системы контроля затрат и мотивации руководителей в рамках отдельных подразделений.

Рассмотренная методика представляет особый интерес для организаций внутреннего водного транспорта, где важное значение имеет своевременный оперативный контроль за расходованием материальных, трудовых и прочих ресурсов.

4. Разработаны формы внутренней сегментарной отчетности, основанные на применении метода "директ-кост" кулькулирования себестоимости выполненных работ, оказанных услуг отдельных сегментов, отвечающие потребностям заинтересованных пользователей организаций внутреннего водного транспорта. Критическая оценка существующей практики формирования отчетов на предприятиях речного транспорта показала, что в настоящее время отсутствует системный подход к отражению релевантной информации. Так, отчеты носят фрагментарный характер, не охватывают всех областей и сфер деятельности организации, что затрудняет эффективное управление организацией в целом. Для устранения названных недостатков в работе предложена иерархическая система внутренней отчетности для организаций внутреннего водного транспорта (рис. 3).

Предложенная в работе иерархия управленческих отчетов способствует соблюдению принципов контролируемости. Во-первых, за счет дифференцированного уровня детализации отчетов различных уровней, что позволяет менеджерам более высокого звена сосредоточить внимание на изучении аналитических показателей и принятии стратегических решений. Во-вторых, за счет деления затрат на контролируемые и неконтролируемые, которые игнорируются на низшем уровне.

В диссертации разработаны формы отчетов для эксплуатационных и вспомогательных сегментов речных компаний.

В отчетах эксплуатационных сегментов (пассажироперевозки, грузоперевозки, погрузо-разгрузочные работы, добыча нерудных строительных материалов) отражены объемы деятельности в натуральном, временном и денежном выражении (доходы). Затраты сегмента предложено разделить на переменную и постоянную части с определением маржинальной прибыли, что будет способствовать усилению контроля за судовыми расходами, повысит аналитические возможности отчетности и создаст условия принятия более обоснованных решений.

Рисунок 3 - Иерархия отчетов в организациях речного транспорта

К вспомогательным сегментам относятся ремонтный цех, котельная, автотранспортный отдел и др. Основное отличие вспомогательных сегментов от эксплуатационных заключается в том, что они, прежде всего, должны обеспечивать бесперебойную работу эксплуатационных сегментов и только потом осуществлять предпринимательскую деятельность, оказывая услуги сторонним организациям. В связи с этим отчетность вспомогательного сегмента предложено представить в виде двух разделов - услуги внешним и внутренним заказчикам.

Обобщение информации о доходах, расходах и финансовом результате деятельности всех сегментов предлагаем производить в сводном отчете о результатах основной деятельности организации. При составлении сводной отчетности показывается вклад каждого сегмента в общий доход организации, величина маржинальной прибыли, приносимой каждым сегментом, что позволяет выявить наиболее перспективные направления и разработать стратегию расширения объемов и результативности деятельности.

5. Уточнен перечень ключевых показателей, характеризующих эффективность деятельности сегментов организаций внутреннего водного транспорта; разработаны факторные модели анализа рентабельности затрат сегмента и рентабельности плавсредств, позволяющие оценить влияние факторов на эффективность функционирования отдельных сегментов и определить вклад каждого сегмента в общий результат деятельности организации. Для целей управления важно определить необходимое и достаточное количество показателей, позволяющих принять обоснованные управленческие решения. Как показывает практика, достаточно выделения 8-12 индикаторов эффективности деятельности организации и отдельных ее сегментов. В диссертации выделены показатели, наиболее полно характеризующие эффективность работы сегментов компании (рис. 4).

Проведение факторного анализа показателей деятельности сегментов организаций водного транспорта осложняется тем, что разные сегменты заняты деятельностью, отличной по ряду характеристик от других сегментов, что, естественно, приводит к применению разных натуральных измерителей. Для определения вклада каждого сегмента в общий результат деятельности организации в диссертации предложен временной измеритель - рабочие сутки. Выбор именно этого измерителя обусловлен тем, что объем практически любого вида деятельности организаций речного транспорта можно перевести во временной измеритель. Зная нормы времени, затрачиваемого на добычу 1 т (м) НСМ, и общий объем добытых нерудных строительных материалов, можно определить потраченное на добычу время. Продолжительность погрузо-разгрузочных работ, время, затраченное на грузоперевозки, также можно определить, опираясь на используемые натуральные измерители и нормы времени, необходимые для осуществления данных работ. Сопоставить расчетное полезное время можно с данными судового журнала, при этом необходимо учитывать время за вычетом вынужденных простоев.

Рисунок 4 - Система показателей деятельности сегментов

речных организаций

Выбор временного измерителя обусловлен также следующими факторами:

- время деятельности водного транспорта ограничено навигационным периодом (в среднем 200 дней в году), т.е. данный ресурс является ограниченным и требующим рационального использования;

- применение временного измерителя будет способствовать принятию решения о распределении судов и иных ресурсов по видам деятельности в течение навигационного периода.

Использование фактора времени позволяет проводить факторный анализ показателя выручки (V) (формула 1). Аналогично можно проанализировать маржинальную прибыль и прибыль от продаж сегмента.

, (1)

где i - вид сегмента деятельности;

n - количество видов сегментов;

- количество суток, отработанных всеми сегментами организации за навигационный период;

- доля i-го сегмента в общем объеме деятельности организации;

- цена суточной работы деятельности i-го сегмента.

Одним из наиболее наглядных показателей, отражающих эффективность деятельности как организации в целом, так и отдельных направлений ее деятельности, выступает рентабельность затрат сегмента. Для проведения факторного анализа в работе предложено сумму затрат разделить поэлементно с выделением из прочих затрат суммы расходов на ремонт, т.к. они занимают значительный удельный вес в общей совокупности расходов судоходных компаний, что требует особого контроля за этими расходами. Преобразование исходной модели позволяет определить влияние показателей затратоемкости отдельных элементов на рентабельность затрат сегмента.

, (2)

где - прибыль сегмента;

- материальные затраты сегмента;

- заработная плата сегмента с отчислениями;

- амортизация основных средств сегмента;

- прочие расходы сегмента за вычетом затрат на ремонт;

- затраты сегмента на ремонт;

- выручка сегмента;

- рентабельность продаж сегмента;

- материалоемкость сегмента;

- зарплатоемкость сегмента;

- амортизацияемкость сегмента;

- ремонтоемкость сегмента;

- прочие расходы, приходящиеся на 1 руб.выручки сегмента.

Предлагаемая автором модель анализа рентабельности затрат сегментов дает возможность руководству подразделений управлять затратоемкостью сегментов путем воздействия на те элементы затрат, которые заслуживают наиболее пристального внимания, а менеджменту высшего звена предоставляется возможность управления рентабельностью затрат путем анализа вклада каждого сегмента в общую рентабельность и уровня рентабельности отдельных сегментов.

6. Предложена методика прогнозирования финансовых результатов сегментов деятельности организаций речного транспорта: разработана имитационная модель максимизации прибыли организации водного транспорта посредством оптимального распределения времени работы судов по различным сегментам в условиях ограниченности спроса на отдельные направления деятельности и ресурсов, основными из которых выступают время навигации и наличие в распоряжении организации судов; предложена методика составления имитационной модели прибыли сегмента по методу Монте-Карло, в которой предусматривается наличие различных законов распределения (треугольное, нормальное) для разных параметров модели (цены, объема деятельности, затрат). В силу достаточно короткого периода получения дохода (5-8 месяцев в году) при круглогодичном несении расходов, ограниченности имеющихся ресурсов судоходным организациям необходимо определить приоритетные направления, на осуществление деятельности которых в первоочередном порядке будут направлены основные средства, материальные и финансовые ресурсы.

Для выбора оптимального распределения ресурсов с целью получения максимальной маржинальной прибыли в условиях неопределенности мы предлагаем речным компаниям использование оптимизационных моделей принятия управленческих решений.

Формулировка модели максимизации маржинальной прибыли для организаций внутреннего водного транспорта может быть выражена следующей формулой:

, (3)

где - маржинальный доход, приходящийся на 1 машино-сутки i-го судна при работе на j-ом сегменте;

- количество отработанных машино-суток i-ым судном j-го сегмента.

Система ограничений представлена формулой 4.

(4)

где - суммарное время работы i-го судна по всем направлениям деятельности. Для судоходных компаний данное время ограничено периодом навигации, в среднем составляющим 200 суток;

- количество сегментов;

- объем перевозки i-го судна по j-му сегменту за единицу времени;

- минимальный объем работы j-го сегмента. Например, при наличии договорных обязательств перед контрагентом о предоставлении услуг грузоперевозок, продаже определенного объема добытых нерудных строительных материалов и др.;

- максимальный предел работы j-го сегмента. Как правило, данный лимит вызван ограниченностью спроса на продукцию, работы, услуги организаций внутреннего водного транспорта. Определение данного ограничения производится путем изучения спроса, маркетинговых исследований.

Ограничение вида свидетельствует о неотрицательности аргумента.

Необходимо отметить, что применение данной модели целесообразно в тех случаях, когда одни и те же ресурсы (в нашем случае - речные грузовые суда) могут использоваться в нескольких сегментах деятельности речной компании.

Также предложена методика прогнозирования прибыли сегмента с применением модели Монте-Карло, ориентированной на различные уровни активности (на примере добычи песка).

Предлагаемая модель прогнозирования прибыли имеет следующий вид:

, (5)

где - цена тонны песка;

- натуральный объем продажи песка, т;

- процент переменных затрат в выручке от продаж;

- сумма постоянных затрат сегмента.

Параметры модели описываются различными законами распределения. Так, цена, во многом определяемая самой организацией, имеет равномерное треугольное распределение, объем продаж - параметр, зависящий от конъюнктуры рынка, - нормальное распределение, а затраты, как переменные, так и постоянные, - "скошенное вправо" треугольное распределение, что свидетельствует о большей вероятности того, что себестоимость будет завышена по сравнению с наиболее вероятным значением.

В процессе имитационного моделирования заданных параметров с помощью программного продукта @RISK 5.7 (1000 итераций) были получены наиболее вероятные суммы ожидаемой прибыли (табл. 3).

Таблица 3 - Результаты анализа прибыли от продаж по методу

Монте-Карло (тыс. руб.)

Показатель

Минимум

Среднее

Максимум