Методология и организация учета и анализа оборотного капитала предприятий

В работе также предложены подходы для оценки дебиторской задолженности. В международных стандартах финансовой отчетности неоднократно упоминается оценка активов и пассивов, в том числе долговых обязательств и требований по справедливой стоимости (fair value).

Применительно к долговым требованиям и обязательствам проблема использования их оценки по справедливой стоимости возникает при существенном разрыве между временем возникновения и оплаты долга. Если сделки заключены и произведены с оплатой денежными средствами без отсрочки платежа, их сумма и является справедливой стоимостью. Большинство сделок в деловом мире совершаются без отсрочки платежа или с минимальной, в 2-3 недели, задержкой, существенно не влияющей на величину долга. Если поступление денежных средств или их эквивалентов осуществляется с большим разрывом во времени, то в соответствии с МСФО 18 "Выручка" справедливая стоимость возмещения может быть меньше полученной или ожидаемой к получению номинальной суммы денежных средств.

Применительно к российской практике, где просроченные платежи по расчетам за товары (работы, услуги) составляют значительную часть дебиторской задолженности, а величина долга по хозяйственным договорам, как правило, не изменяется, вопрос справедливой оценки обязательств решить не так просто. Действующими нормативными положениями по бухгалтерскому учету и системой налогового учета оценка организацией активов и обязательств по справедливой стоимости не предусмотрена, поскольку для этого нет правовой основы. Вместе с тем многие российские и зарубежные специалисты отмечают неоспоримые преимущества такой оценки при подготовке полезной информации для собственников и других пользователей финансовой отчетности.

Выходом из создавшегося положения является решение Совета Министров ЕС и Европейского парламента от 31 мая 2001 г., позволяющее организациям стран ЕС применять оценку активов по справедливой стоимости в дополнение к оценке по фактической стоимости. Если актив, представляющий возмещение задолженности, отличается от денежных средств или их эквивалентов, выручку, а значит, и дебиторскую задолженность в соответствии с МСФО рекомендуется оценивать в сумме справедливой стоимости полученных товаров или услуг, скорректированной на сумму переведенных денежных средств или их эквивалентов. Когда справедливая стоимость полученных товаров или услуг не может быть надежно оценена, выручка оценивается по справедливой стоимости переданных товаров или услуг.

В третьей главе "Учетно-аналитическое обеспечение управления материально-производственными запасами" раскрываются понятие, место, значение и задачи системы учетно-аналитического обеспечения управления материально-производственными запасами, а также рассмотрены проблемы, связанные с созданием и функционированием такой системы. Кроме того, на основе современных концепций управления материально-производственными запасами предложена модифицированная методика комплексного анализа материально-производственных запасов.

В целях настоящего диссертационного исследования под системой учетно-аналитического обеспечения управления материально-производственными запасами понимается совокупность учетных данных и полученной в результате их анализа информации, необходимой для принятия и осуществления управленческих решений на различных уровнях. Применительно к запасам, управленческие решения представляют собой деятельность, целью которой является сокращение издержек хозяйствующего субъекта, связанных с процессами заготовления, хранения и потреблением материальных ресурсов посредством непрерывного учета, анализа и контроля подобных затрат при бесперебойном обеспечении потребностей производства в материальных ресурсах.

Система учетно-аналитического обеспечения управления запасами входит в общий инструментарий системы учетно-аналитического обеспечения управления оборотным капиталом, так как представляет собой информационные связи, обеспечивающие взаимодействие составляющих системы управления оборотным капиталом. Укрупненно инструментарий системы управления материально-производственными запасами включает в себя следующие составляющие: учет и анализ материально-производственных запасов; планирование использования материальных ресурсов; организационную структуру системы управления запасами; механизм мотивации рационального использования материальных ресурсов; регулирование и контроль за использованием материальных ресурсов. При этом такие составляющие, как учет, анализ и контроль, находящиеся в неразрывной связи между собой, можно выделить в отдельный укрупненный элемент - систему учетно-аналитического обеспечения управления материально-производственными запасами.

Учетно-аналитическое обеспечение управления материальными ресурсами должно соответствовать главным целям предприятия, а именно повышению рентабельности, финансовой устойчивости и инвестиционной привлекательности. Это может быть достигнуто путем обеспечения системы управления запасами релевантной информацией, раскрывающей реальный механизм процессов материалообеспечения и материалопотребления; выявления слабых участков деятельности и своевременной нейтрализации негативных факторов в области запасов.

Основными задачами, стоящими перед учетно-аналитическим обеспечением управления запасами должны являться: аналитический мониторинг ликвидности и платежеспособности; аналитический расчет оптимального уровня запаса на основе его сбалансированности с расходами хозяйствующего субъекта, связанными с процессами реализации, производства, хранения и заготовления материальных ресурсов при бесперебойном обеспечении ими потребностей производства; аналитическое обоснование норм, связанных с уровнем материально-производственных запасов; аналитическое сопровождение системы контроля за уровнем запаса, выявление факторов оказывающих влияние на отклонение норм и плановых значений уровня запаса от фактических значений; аналитический расчет выгоды и убытков при внедрении новых систем управления запасами; учет процессов заключения договоров на поставку запасов, заготовления, хранения, отпуска в производство и реализации запасов.

Как показало исследование практики экономической работы российских предприятий, в настоящее время многие хозяйствующие субъекты не уделяют должного внимания управлению запасами и постоянно недооценивают либо переоценивают свои будущие потребности в наличных запасах. Данная проблема во многом связана с ненадлежащей организацией системы учетно-аналитического обеспечения управления запасами. Попытки реформирования системы управления запасами сталкиваются с основной проблемой - отсутствием разработанного, комплексного инструментария учетно-аналитического обеспечения управления, отвечающего требованиям рыночной экономики. Помимо этого, внедрение перспективных систем и концепций управления запасами, производством и снабжением, таких как "Точно в срок", MRP, "пулл" накладывают определенные требования к учетно-аналитическому обеспечению функционирования подобных систем, а именно, выработки комплексно-взаимосвязанного инструментария учета и анализа запасов, учитывающего влияние многочисленных процессов на их уровень, а также осуществление стратегического планирования и анализа хозяйственной деятельности предприятия в области управления запасами.

Методика комплексного анализа материально-производственных запасов, по мнению автора, должна включать анализ по таким направлениям, как:

- аналитическое обоснование оптимального уровня запасов;

- аналитическое обоснование внедрения и оценки эффективности функционирования на предприятии современных систем управления запасами;

- анализ обеспеченности предприятия материальными ресурсами;

- анализ эффективности использования материально-производственных запасов;

- аналитическое обоснование системы нормирования и контроля запасов.

Аналитическое обоснование оптимального уровня запасов предполагает систематическое определение минимального совокупного уровня затрат предприятия, связанных с запасами, при бесперебойном обеспечении потребностей производства в материальных ресурсах. Такое направление анализа представляется чрезвычайно важным, так как поддержание оптимального уровня запасов позволит, во-первых, минимизировать издержки предприятия, связанных с запасами, во-вторых, непрерывно отслеживать и рассчитывать оптимальный уровень запасов, соотносить понесенные издержки по внедрению и функционированию подобного инструментария с выгодой, полученной хозяйствующим субъектом при оптимизации уровня запасов; в-третьих, разрабатывать нормативы уровня запасов и обеспечивать систему контроля запасов релевантной информацией.

Мировой опыт показывает, что многие ведущие предприятия перешли на концепцию "пулл", предполагающую взаимодействие структурных звеньев компании в цепочке "снабжение - производство - сбыт", основанную на идеологии "точно в срок". Концепция "пулл" базируется на том, что задающим блоком на предприятии является отдел сбыта. Ориентируясь на программу сбыта, последовательно строится управление запасами готовой продукции, производством, запасами сырья и материалов, заготовлением материальных ценностей. В связи с этим в работе предложено аналитическое обоснование уровня запаса осуществлять в следующей последовательности: для запаса готовой продукции - для запаса затрат в незавершенном производстве - для запаса комплектующих изделий, сырья и материалов.

Аналитическое обоснование оптимального уровня запаса готовой продукции необходимо осуществлять через противопоставление группы затрат, имеющих прямую зависимость с уровнем запаса к группе затрат, имеющих обратную зависимость с уровнем запаса. К затратам, имеющим прямую зависимость с уровнем запаса следует относить: расходы в виде потери процента в результате иммобилизации средств предприятия (иммобилизационные расходы); переменные расходы, связанные с хранением запасов; расходы, связанные со страхованием запасов; расходы, связанные с естественной убылью запасов. К затратам, имеющим обратную зависимость следует относить: расходы от потери потребителей (покупателей, клиентов, заказчиков); расходы из-за потерянной (упущенной) конъюнктурной выгоды; расходы из-за упущенной производственной выгоды. Предложена авторская методика расчета группы затрат, имеющих обратную зависимость с уровнем запаса. Убытки предприятия от потери потребителей представляют собой потери предприятия в результате невозможности оперативно выполнить заказ из-за недостаточных запасов готовой продукции. Потери предприятия при невыполнении одной единицы заказа предложено выражать следующей формулой:

УПП = (ОЦ - ПФС) (1 - СТП) (2)

где: УПП - убытки предприятия от потери потребителей при невозможности выполнить заказ на поставку единицы готовой продукции; ОЦ - отпускная цена единицы продукции; ПФС - полная фактическая себестоимость единицы продукции, исчисленная по правилам налогового учета, либо полная фактическая себестоимость единицы готовой продукции, исчисленная по правилам бухгалтерского учета, скорректированная на величину постоянных и временных разниц; СТП - ставка налога на прибыль.

Для расчетов убытков от потери потребителей необходим точный план (данные аналогичного ретроспективного периода) отгрузки готовой продукции покупателям. Анализируемый временной период t состоит из временных (равных между собой) составляющих n. Количество данных временных составляющих равно числу k. Выразим связь между периодом t и временными составляющими n:

t = n1 + n2 + … + nk (3)

Расчет необходимого минимального уровня запаса необходимо проводить для каждой составляющей временного периода t. При этом подобный расчет следует производить в строгой последовательности, начиная расчет с последней составляющей временного периода nk.

Расчет минимального уровня запаса, необходимого для удовлетворения потребностей покупателей в период nk, будет определяться по формуле:

ЗПmin nk = ОР nk ПМ (если ОР nk > ПМ) (4)

ЗПmin nk = 0 (если ОР nk

где: ЗПmin nk - минимально необходимый уровень запаса готовой продукции в период nk, необходимый для удовлетворения спроса покупателей; ПМ - производственная мощность предприятия по выпуску готовой продукции за период n; ОР nk - объем реализации (отгрузки) готовой продукции в период nk.

Минимальный уровень запаса для остальных составляющих n-временного периода t будет определяться по формуле:

ЗПmin nk - 1 = ОР nk + ЗПmin nk ПМ (5)

где: ЗПmin nk-1 - минимальный уровень запаса для остальных составляющих n-временного периода t; ЗПmin nk - минимально необходимый уровень запаса готовой продукции в период nk, необходимый для удовлетворения спроса покупателей; ПМ - производственная мощность предприятия по выпуску готовой продукции за период n; ОР nk - объем реализации (отгрузки) готовой продукции в период nk.

С помощью подобных расчетов можно определить минимальный уровень запаса готовой продукции в каждый временной период n, необходимого для удовлетворения потребности покупателей, рассчитать средний уровень запаса в период t, сформировать производственную программу выпуска готовой продукции, а также выявить зависимость между уровнем запаса готовой продукции и убытками (расходами) предприятия от потери потребителей.

Расходы (убытки) предприятия из-за упущенной конъюнктурной выгоды довольно трудно определить, поскольку они имеют вероятностный и косвенный характер. Анализ краткосрочного изменения рыночной конъюнктуры возлагается исключительно на специалистов маркетологов. Для аналитического расчета оптимального уровня запаса готовой продукции подобные данные о конъюнктурных всплесках могут быть учтены в убытках предприятия от потери потребителей, либо в расходах по созданию в определенные рисковые периоды (когда подобные конъюнктурные всплески обычно имеют место быть) фиксированного страхового запаса готовой продукции, который бы в случае необходимости удовлетворил бы подобный конъюнктурный всплеск. В зависимости от стратегии управления данным риском - риском упущения конъюнктурной выгоды, убытки (расходы) предприятия из-за упущенной конъюнктурной выгоды необходимо учитывать вместе с расходами (убытками) предприятия от потери потребителей.