Формирование учетной информации в субъектах малого предпринимательства

	УСН (доходы-расходы)+ЕНВД, УСН (доходы-расходы), ОРН (НДФЛ), ОРН (НДФЛ)+ЕНВД, ЕСХН + ЕНВД, ЕСХН	ЕНВД, УСН (доходы)+ЕНВД	ОРН (НП), ОРН (НП) + ЕНВД, УСН (доходы-расходы), УСН (доходы-расходы)+ЕНВД, ЕСХН, ЕСХН+ ЕНВД
Количество собственников	Один	Один и более	Один	Один и более
Участие собственника в процессе управления	Принимает непосредственное участие в процессе деятельности	В процессе управления задействованы не все собственники бизнеса	Принимает непосредственное участие в процессе деятельности	В процессе управления задействованы не все собственники бизнеса
Количество видов деятельности	Один, максимум два	Один и более	Один, максимум два	Один и более
Численность работников	До 5 занятых	От 10 до 100 занятых	до 10 занятых	От 10 до 100 занятых
Обязанность по ведению налогового учета	Отсутствует в части ЕНВД Предусмотрена п.2 ст. 54 НК РФ ст.346.24 НК РФ	Предусмотрена ст.346.24 НК РФ, п.8 ст. 346.18 НК РФ раздельный учет по спец.режимам Предусмотрена ст.313 НК РФ, п.7 ст. 346.26 раздельный учет

Методика бухгалтерского (финансового) и налогового учета обусловлена применяемым режимом налогообложения (таблица 2). При применении упрощенной системы с объектом налогообложения доходы, упрощенной системы на основе патента, при уплате единого налога на вмененный доход, а также при одновременном применении специальных налоговых режимов в виде «УСН (доходы)» и единого налога на вмененный доход влияние налогового учета на бухгалтерский минимально, так как объект налогового учета отсутствует, либо объектом учета являются лишь доходы, признанные кассовым методом.

Таблица 2 - Возможные варианты применения различных режимов налогообложения у субъектов малого предпринимательства

Режим налогообложения		Варианты применения
		Без совмещения режимов налогообложения		С совмещением режимов налогообложения
1.	Общий режим налогообложения (ОРН)	1.	ОРН (налог на прибыль) (НП)	1.	ОРН (НП) + ЕНВД
		2.	ОРН (налог на доходы физических лиц) (НДФЛ)	2.	ОРН (НДФЛ) + ЕНВД
2.	Упрощенная система налогообложения (УСН)	3.	УСН (доходы)	3.	УСН (доходы-расходы)+ЕНВД
		4.	УСН (доходы-расходы)
		5.	УСН (патент)
3.	Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)	6.	ЕНВД	4.	УСН (доходы)+ЕНВД
4.	Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)	7.	ЕСХН	5.	ЕСХН+ ЕНВД

Использование упрощенной системы (доходы – расходы), системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, общего режима налогообложения, предусматривающего уплату налога на доходы физических лиц сложнее из-за кассового метода признания доходов и расходов в налоговом учете. Субъекты малого предпринимательства, несмотря на освобождение от ведения учета, при наличии информационной потребности бухгалтерский учет доходов и расходов ведут методом начисления, а налоговый учет - кассовым методом.

Наибольшее влияние на организацию учета оказывают следующие варианты налогообложения: общий режим, предусматривающий уплату налога на прибыль; совмещение общего режима с единым налогом на вмененный доход, упрощенной системы (доходы-расходы) с ЕНВД, единого сельскохозяйственного налога с ЕНВД. Осуществление нескольких видов деятельности обусловливают применение общего режима налогообложения либо одновременное использование двух режимов налогообложения, в связи с чем возникает необходимость раздельного учета, обеспечение учета по сегментам деятельности. Объектами бухгалтерского, налогового учета в данных случаях являются не только доходы и расходы, но и активы, обязательства, финансовый результат и капитал.

В классификации предложено деление юридических лиц по количеству собственников и их участию в процессе управления. При наличии собственников бизнеса, не участвующих в процессе управления, требования к учету и формированию отчетности резко возрастают. Собственники, не участвующие в процессе управления, рассматриваются как внешние пользователи. Они заинтересованы в способности организации выплачивать дивиденды. Отчетность должна дать возможность принятия решения относительно их дальнейшего участия в бизнесе, а также стать одним из действенных способов осуществления контроля за работой наемного менеджмента.

2. Методика камерального учета, позволяющая управлять движением денежных средств, обеспечивающая ясность и экономичность формирования и использования учетной информации.

Для определения приемлемой учетной системы для разных классификационных групп СМП было проведено исследование их исторического развития. Из многообразия существующих учетных систем для вновь созданных микро- и малых предприятий на начальных стадиях развития рекомендовано применение камеральной бухгалтерии. Ведение камеральной бухгалтерии в субъектах первой группы обеспечивает налоговый учет доходов и учет кассовых операций. Упрощение и удешевление учета достигается за счет отражения только денежных средств и отказа от одновременного учета движения материальных ценностей.

Возрождение камеральной бухгалтерии непосредственно связано с применением вычислительной техники. Для автоматизации учетного процесса и расширения содержания отчетных регистров необходима разработка системы классификаторов экономической информации. Под классификаторами экономической информации подразумевается систематизированный перечень объектов учета, каждому элементу которого присвоен определенный код. Сочетание иерархического и фасетного методов классификации намного расширяет возможности адаптации камеральной бухгалтерии к современному учету. Так, посредством фасетной классификации в части аналитического учета денежных средств возможны 3 и более параллельных разложения:

• по каждому участку учета денежных средств (банковскому счету, кассе, подотчетным суммам, осуществляется финансовый учет);
• по видам движения денежных средств (обеспечивается управленческий учет);
• по целям налогового учета (формируются регистры налогового учета).

Важная особенность предложенной методики камерального учета состоит в том, что регистрация первичных учетных документов, распределение операций по направлениям движения денежных средств, определение финансового результата кассовым способом производится в одном бухгалтерском регистре движения денежных средств. Записи в регистре строго документированы, что обеспечивает достоверность и доказательность содержащихся в нем данных. При этом регистр учета денежных средств, не отличающийся значительной сложностью, представляет собой готовые, не требующие дальнейшей выборки, данные для целей налогового и управленческого учета.

Для субъектов второй группы, выбравших в качестве системы учета камеральную бухгалтерию, предусмотрена возможность формирования дополнительных регистров учета имущества и расчетов (рисунок 1).

При необходимости подтверждения платежеспособности и кредитоспособности использование правил статического и униграфического учета позволяет сформировать отчетность. Отчет о движении денежных средств представлен в форме отчетности, приближенной к общепринятому отчету о прибылях и убытках, что облегчает ее использование для всех пользователей. Формирование статического инвентарного баланса имеет высокую практическую значимость, так как позволяет подтвердить кредитоспособность и платежеспособность, открывая доступ к заемным средствам.

В диграфической системе, применяемой субъектами третьей и четвертой группы, предложена система аналитических счетов учета денежных средств (рисунок 2). Замена синтетических счетов учета денежных средств на один счет 50 «Денежные средства» позволит посредством синтетического сложения всей системы аналитических счетов агрегировать информацию о движении денежных средств. Аналитическое разложение осуществляется на основе классификаторов экономической информации.

Иерархическая структура классификатора «Виды движения денежных средств» позволяет путем применения метода последовательных группировок дать обобщенную информацию о движении денежных средств по различным классификационным признакам и выполнить последовательный углубленный анализ.

3. Модель учетной системы, включающая субсчета налогового учета и счета аналитического учета хозяйственной деятельности на основе сформированных классификаторов экономической информации, что способствует увеличению информационной емкости данных.

Современная учетная система предприятий России, в том числе малых, представлена тремя составляющими: финансовым, налоговым и управленческим учетом. Отличительные аспекты деятельности СМП, проявляющиеся в ограниченном количестве работников бухгалтерии и отсутствии квалифицированных экономистов обусловливает необходимость применения учетной системы, способствующей решению целей и задач управленческого, финансового и налогового учета. Наличие для всех видов учета общего базиса – фактов хозяйственной жизни, а также тесная взаимосвязь объектов, используемых принципов, правил и требований является серьезным основанием для интеграции управленческого, финансового и налогового учета. Интеграция осуществляется на основе двойной записи, доминирования управленческого учета, однократного ввода и многократного использования информации, обязательности использования программных продуктов, устранения случайных, непринципиальных и неоправданных различий между бухгалтерским (финансовым) и налоговым учетом.

Для создания интегрированной системы был разработан рабочий план счетов для второй группы субъектов малого предпринимательства, использующей диграфический учет вне зависимости от законодательного принуждения, и четвертой классификационной группы. При формировании плана счетов на основе фасетного и иерархического методов классификации было учтено, что в теории управленческого учета предполагается наличие специальных счетов, предназначенных для учета затрат:

- по элементам;

- по местам формирования и центрам ответственности;

- и для выявления и учета отклонений по статьям затрат, местам и центрам их формирования.

Для целей налогового учета выделяются субсчета, обеспечивающие группировку данных по участию в расчете налогооблагаемой базы, а также по ограничению суммы расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу (рис. 3).

Основными элементами в системе аналитических счетов учета затрат и расходов на продажу являются классификаторы, разработанные на основе классификации затрат в управленческом, финансовом и налоговом учете. Использование в аналитическом учете классификатора «Элементы затрат» позволяет организовать системный учет затрат по экономическим элементам. Такой подход играет наиболее важную роль, обеспечивая выполнение требований всех учетных подсистем. Одновременная регистрация затрат в системе аналитического учета по двум классификационным признакам (по элементам и статьям затрат) позволяет организовать учет комплексных затрат, состоящих из нескольких элементов. При помощи классификатора «Виды деятельности» обеспечивается регистрация первичных документов,

отражающих факты хозяйственной жизни, как по видам осуществляемой деятельности, так и по местам возникновения затрат, по центрам ответственности.

Модель учетной системы для субъектов второй и четвертой классификационных групп представлена на рисунке 4. Модель учитывает особенности ведения учета при различных видах деятельности, а также позволяет совмещать действующие варианты режимов налогообложения. При этом модель учетной системы способствует решению задач управленческого учета, формируя информацию любого уровня детализации. В то же время обеспечивается ограничение доступа к конфиденциальной информации.

Применение фасетного и иерархического методов классификации аналитических счетов позволяет получать всю необходимую информацию для принятия управленческих решений, для формирования внутренней и внешней отчетности. Каждой статье отчета будет соответствовать сальдо либо оборот соответствующего синтетического или аналитического счета, что обеспечивает достоверность и прозрачность отчетности, составленной как для внутренних, так и внешних пользователей.

4. Система внутренней отчетности субъектов малого предпринимательства, позволяющая: использовать прямой и сравнительный метод формирования отчета о финансовых результатах и использовании прибыли; раскрыть причины парадоксов бухгалтерской отчетности; провести ретроспективный анализ деятельности для принятия решений на перспективу.

Формирование внутренней отчетности, необходимой для анализа и оценки финансового состояния, для разработки и принятия управленческих решений, является одним из немаловажных факторов успеха. Для удовлетворения информационных запросов пользователей значение имеют перечень и содержание разработанных форм внутренней отчетности.

Внутренняя отчетность субъектов малого предпринимательства представлена в виде двух отчетов:

1. Отчет о финансовых результатах и использовании прибыли (объединяет отчет о прибылях и убытках, сформированный методом начисления и отчет о движении денежных средств);
2. Отчет об изменениях чистого оборотного капитала.

Увеличившаяся сложность системы бухгалтерского учета скрывает реальный прибыльный приток денежных средств от номинальной величины финансового результата, зафиксированного в бухгалтерской отчетности. Поэтому важно иметь внутреннюю отчетность, отражающую как общую величину всех денежных потоков по всем направлениям деятельности, так и информацию о доходах и расходах, сформированных по методу начисления. При этом большое значение имеет знание причин, формирующих парадоксы бухгалтерской отчетности.

Для получения такой информации считаем необходимым формирование отчета о финансовых результатах и использовании прибыли посредством применения кассового метода и метода начисления (таблица 3).