Бухгалтерский учет и аудит неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий

На правах рукописи

Пираматов Арсенбек Завурбекович

Бухгалтерский учет и аудит неденежных расчетов

в группе взаимосвязанных предприятий

08.00.12. – Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Астрахань – 2007

Работа выполнена в государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Дагестанский государственный университет» на кафедре «Экономический анализ».

Научный руководитель:	доктор экономических наук, профессор Гаджиев Назирхан Гаджиевич
Официальные оппоненты:	доктор экономических наук, профессор Шогенов Бетал Аминович кандидат экономических наук, доцент Молчанова Ольга Владимировна
Ведущая организация:	ГОУ ВПО «Волгоградский государственный университет»

Защита состоится «26» мая 2007 г. в 11 часов на заседании Регионального диссертационного совета КМ 307.001.03 при Астраханском государственном техническом университете по адресу: 414025, г. Астрахань, ул. Татищева, 16, аудит. 319, 6-го учебного корпуса.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет»

Автореферат разослан «25» апреля 2007 г.

Ученый секретарь Регионального

диссертационного совета,

кандидат экономических наук, доцент И. И. Потапова

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

1.1. Актуальность темы исследования

В настоящее время российская экономика активно участвует в процессах глобализации экономики. Создание групп взаимосвязанных предприятий является одной из наиболее характерных тенденций мировой экономики на современном этапе ее развития. Это неразрывно связано с процессами концентрации и централизации капитала в отдельных отраслях экономики, борьбы за рынки сбыта в условиях все более усиливающейся конкуренции.

Создание конкурентоспособной предпринимательской структуры требует значительных вложений, а в современных условиях денежные средства являются самым дорогим ресурсом. В этой связи эффективным инструментом консолидации бизнеса становятся неденежные формы расчетов, в рамках которых продолжаются нормальные расчетные отношения между предприятиями, но, самое главное, высвобождаются дефицитные для построения бизнеса денежные ресурсы.

Наряду с консолидацией капитала предпринимательских объединений происходит также централизация функций управления, в том числе функций учета и контроля. Организации бухгалтерского учета неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий представляет собой качественно новый уровень реализации традиционных задач учета. Вместе с тем, на новый уровень выносятся проблемы аудиторского контроля указанных операций в консолидированной группе предприятий, вследствие многовариантности соподчинений в такой группе. При этом главную трудность представляет определение границ аудиторской проверки, поскольку многие группы взаимосвязанных предприятий представляют собой неформальные бизнес-объединения.

Открывшиеся для менеджеров и крупных акционеров предприятий дополнительные возможности осуществлять перемещение финансовых ресурсов в рамках взаимосвязанной группы предприятий приводит к тому, что многие экономические субъекты в настоящее время заинтересованы в сохранении и даже расширении практики неденежных форм расчетов. Потребность в совершенствовании учета и аудита неденежных форм расчетов в группе взаимосвязанных предприятий определяет научно-теоретическую и практическую актуальность диссертационного исследования.

1.2. Степень разработанности проблемы

В условиях интегрирования хозяйствующих субъектов применение неденежных расчетов неизбежно выходит за рамки отдельного предприятия, что требует теоретического обоснования учетно-информационного обеспечения процессов интеграции, в том числе и в части централизации учетных и контрольных функций в сфере расчетных отношений.

Проблемы бухгалтерского учета неденежных расчетов в экономической литературе ограничиваются рассмотрением их на уровне отдельного предприятия. Это отражается в трудах А. Астахова, Т. Панченко, А. Федотова и др.

Общие подходы к разработке методики аудита расчетных операций отражены в работах П. Камышанова, Ю. Павленко, В. Подольского, В. Скобары, Л. Сотниковой и ряда других авторов. До настоящего времени не нашли отражения проблемы аудита неденежных расчетов в группе предприятий, представляющих неформальное объединение.

В этой связи назрела настоятельная необходимость в обосновании создания клиринговых центров в интегрированной группе предприятий, раскрытии форм и методов управленческого контроля расчетно-финансовых отношений, адекватных процессам в экономике консолидированных групп предприятий.

Актуальность, теоретическая и практическая значимость, а также недостаточная разработанность вопросов, касающихся организации бухгалтерского учета и аудита расчетных отношений, неопосредуемых деньгами, обусловили выбор темы, цели и задачи диссертационной работы.

1.3. Цель и задачи диссертационного исследования

Цель исследования состоит в разработке теоретико-методических подходов и практических рекомен­даций по организации бухгалтерского учета и аудита неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий.

Для достижения указанной цели в работе поставлены и решены следующие основные задачи:

• исследовать экономическую сущность неденежных расчетов и обосновать актуальность их применения в группе взаимосвязанных предприятий;
• определить содержание системы управления неденежными расчетами в группе взаимосвязанных предприятий и раскрыть информационные потребности пользователей информации с целью выявления ее функциональных особенностей;
• дополнить и уточнить классификацию неденежных расчетов;
• разработать учетные модели неденежных расчетов и раскрыть специфику их применения в интегрированной группе предприятий;
• разработать методику аудита неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий.

1.4. Объект и предмет исследования

Объектом исследования являются интегрированные группы предприятий различных организационно-хозяйственных форм (холдинги, ФПГ, концерны и другие предпринимательские объединения). Предмет исследования – совокупность теоретических, ме­тодических и практических вопросов организации бухгалтерского учета и аудита неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий.

1.5. Теоретическая и методологическая основа исследования

Теоретической и методологической основой исследования являются труды зарубежных и отечественных ученых в области бухгалтерского учета и аудита:. При выполнении диссертации использовались законодательные и нормативные акты, регламентирующие финансово-хозяйственную деятельность предприятий, нормативные документы, методические и инструк­тивные материалы по бухгалтерскому учету.

1.6. Методы исследования

При разработке и решении задач, постав­ленных в диссертационном исследовании, применялись методы моделирования, наблюде­ния, сравнения, исторического и логического анализа теоре­тического и практического материала, а также системный анализ, синтез и научное абстрагирование.

1.7. Эмпирическая база исследования

Эмпирической базой исследования явились материалы Федеральной службы государственной статистики РФ, данные бухгалтерского учета и отчетности хозяйствующих субъектов-участников группы взаимосвязанных предприятий, в частности, ОАО «Газпром».

II. Основные идеи и выводы диссертации

Положения, выносимые на защиту:

1. Экономический механизм осуществления неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий, являющийся эффективным инструментом перераспределительных процессов, результатом которых становится создание и укрупнение консолидированных групп предприятий.

2. Содержание системы управления неденежными расчетами в группе взаимосвязанных предприятий. Многообразие форм неденежных расчетов и сложность их применения в группе взаимосвязанных предприятий требует усиления регулирующей и контрольной функций этой системы. В этой связи необходимо создание центра взаимных расчетов, в функции которого входит принятие решений о выборе форм, объемов и структуры неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий.

3. Классификация неденежных форм расчетов, которая положена в основу разработки их учетных моделей. Предложены дополнительные критерии классификации неденежных расчетов, позволяющие расширить типологию неденежных трансакций.

4. Учетные модели неденежных расчетов и специфика их применения в группе взаимосвязанных предприятий.

5. Методика аудиторской проверки неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий, аспекты ее применения при аудите предприятий, входящих в неформальные бизнес-объединения.

Экономический механизм осуществления неденежных расчетов в группе взаимосвязанных предприятий.

В современной России продолжается процесс консолидации предпринимательского капитала. Формирование интеграционных объединений представляет собой одну из объективных тенденций развития современного мирового хозяйства. Развитие интегрированных предпринимательских структур становится определяющим для повышения технологического потенциала, эффективности функционирования экономики в целом и конкурентоспособности.

Объединение предпринимательского капитала может иметь формальный (юридически оформленный) и неформальный характер. Основными организационно-хозяйственными формами первого типа объединений являются холдинги, ФПГ, концерны и т.д. В свою очередь, в рамках неформального объединения различные звенья бизнеса, такие, как закупки, производство и сбыт, как правило, оказываются сосре­доточенными в рамках юридически обособленных предприятий.

В этих условиях применение неденежных расчетов перешло из разряда средств обычной ликвидации неплатежей в разряд эффективных инструментов корпоративного финансового управления. В практической деятельности хозяйствующих субъектов неденежные расчеты используются как инвестиционный источник, активный инструмент в корпоративном переделе, способ оптимизации налогообложения.

Практика применения неденежных форм расчетов активизировалась в эпоху неплатежей. Как и неплатежи, неденежные отношения не новы сами по себе. Они известны в мировой практике, существовали ранее, в том числе и в плановой экономике. В этой связи в экономической литературе устоялся ряд синонимичных терминов, таких как «неденежные операции», «неденежные транзакции», «неденежные сделки». С макроэкономической точки зрения неденежные отношения – это операции обмена товарами (услугами) без применения денежных расчетов.

Структура оплаченной продукции в РФ за 2002-2005 гг. представлена на рисунке 1.

Рис. 1. Структура расчетов за отгруженную продукцию, выполненные работы (услуги)

Источник: Финансы России 2005. Стат. сб. / Росстат. – М., 2006. – 347 с.

Несмотря на уменьшение доли неденежных форм расчетов, актуальность их применения и проблема организации адекватного бухгалтерского учета и аудита не подвергается сомнению и в настоящее время.

На современном этапе развития экономики страны многие холдинги, ФПГ, концерны испытывают серьезные проблемы по финансированию инвестиционных проектов.

Предприятие в рыночных условиях имеет три главных источника финансирования инвестиционной деятельности: собственные, заемные и привлеченные средства. Промышленные предприятия, как правило, имеют низкий уровень прибыльности, кроме компаний по добыче сырья, а использование других источников носит ограниченный характер.

По нашему мнению, в ситуации недостаточности денежных источников финансирования надо шире использовать такой «источник» как неденежные расчеты. В прямом финансовом смысле неденежные расчеты является источником финансирования лишь условно, так как в данном случае не имеет место непосредственное привлечение денежных ресурсов. В то же время, в результате их применения высвобождаются дефицитные денежные ресурсы, которые можно более эффективно использовать.

Применение неденежных расчетов имеет положительную сторону, отражающую связь между уровнем применения неденежных расчетов и инвестиционной активностью. Если в качестве показателя, характеризующего инвестиционную активность, рассматривать сумму средств, вложенных в незавершенное строительство и в долгосрочные финансовые вложения и взвешивать ее относительно среднемесячной выручке предприятий, то в результате окажется, что чем больше срок расчета с предприятием потребителей (должником или дебитором) за отгруженную или отпущенную им продукцию, тем масштабнее его инвестиционные вложения. Таким образом, просматривается обратно пропорциональная связь между денежной долей в выручке и инвестиционной активностью. Это объясняется тем, что деньги являются дорогим источником инвестиций. И, наоборот, неденежные способы расчета вследствие низкой ликвидности открывают в этом смысле определенные возможности.

Возникающие дополнительные возможности от проведения взаимозачетов и других неденежных способов расчетов позволяют распределять финансовые ресурсы между отдельными бизнес-единицами группы.

Применение неденежных форм расчетов на переходном этапе способствовало выживанию крупных производственных комплексов, а в современных условиях способствует их инвестиционному развитию.

Дополнительным эффектом использования неденежных расчетов является оптимизация налогообложения. С этой точки зрения применение неденежных расчетов тесно связано с трансфертным ценообразованием, когда, например, посредством сознательного занижения продажных и завышения закупочных цен на предприятии в его товарообменных или зачетных сделках со связанными фирмами, «денежные суррогаты» выступают лишь дополнительными инструментами, которые повышают эффективность «перераспределительных» процессов.

Содержание системы управления неденежными расчетами в группе взаимосвязанных предприятий.

В группе взаимосвязанных предприятий имеют место сложные финансовые взаимоотношения, ограничивающие объем денежных ресурсов, используемых ими для проведения расчетов. В ряде случаев, в связи с задержкой финансирования, предприятия, входящие в группу, вынуждены сокращать свою деятельность по причине разветвленности взаимоотношений между предприятиями группы: предприятиями-дебиторами, предприятиями-кредиторами и с контрагентами. Денежные средства должны пройти через десятки счетов, чтобы завершился полный цикл расчетов. Обслуживание такой цепочки занимает длительный период, когда денежные средства отвлечены из производственной сферы. Очевидно, чем быстрее проходят платежи, в том числе между предприятиями группы, тем меньше опасность роста дебиторской и кредиторской задолженностей предприятий группы и контрагентов.

Следовательно, рациональное решение проблемы взаимозачета долгов видится нами в перераспределении финансовых средств предприятий от обслуживания долга - на производство продукции.

Для интегрированной группы компаний крайне актуальными являются задачи оперативного управления финансовыми потоками, а именно, маневрирование дебиторской и кредиторской задолженностью подведомственных предприятий, ускорение и оптимизация расчетов за работы и услуги, увеличение оборачиваемости собственных средств подведомственных предприятий, консолидация финансовых ресурсов и контроль за их целевым использованием. Решить эти проблемы, по нашему мнению, может создание Центра взаимных расчетов (клирингового центра (КЦ).

Цель создания КЦ состоит в построении унифицированной системы безналичных расчетов, позволяющей выразить в денежной форме и урегулировать все виды встречных обязательств и требований предприятий.

КЦ - небанковская кредитная организация, осуществляющая деятельность по определению взаимных обязательств предприятий, участвующих в клиринговых расчетах, ведущая счета участников клиринга и проводящая расчеты по результатам клиринга.

Клиринг является эффективным средством оптимизации хозяйственной деятельности даже в случае, когда доля встречных требований низка. Он основан на зачете взаимных встречных требований и обязательств участников расчетов, которые в результате зачета погашаются и завершаются платежами на разницу между суммой обязательств и требований. Поэтому на уровне вертикально интегрированных компаний, объединяющих большое количество предприятий и организаций, взаимодействующих между собой, применение клиринговых расчетов эффективно.

КЦ осуществляет свою деятельность посредством многостороннего клиринга, при котором операции по сделкам клирингового пула (совокупность сделок, совершенных участниками клиринга) производится по итогам неттинга (проведение зачета встречных однородных требований и определение обязательств участников клиринга по сделкам клирингового пула) по всем совершенным, подтвержденным и обеспеченным необходимым количеством денежных средств сделкам. В соответствии с порядком частичного обеспечения (депонирования), при котором расчеты между участниками клиринга совершаются в определенных пределах (лимитах), величина которых зависит от объема денежных средств на счетах участников клиринга, клирингового центра.

КЦ позволит восстановить нормальное функционирование расчетной системы группы взаимосвязанных предприятий как внутри его структуры, так и во взаимоотношениях с партнерами, повысить ее прозрачность.

Для предприятий, входящих в группу, КЦ будет способствовать ускорению и оптимизации расчетов между предприятиями, их дебиторами и кредиторами; увеличению оборачиваемости собственных средств предприятий; управлению дебиторской и кредиторской задолженностью предприятий; рационализации использования временно свободных ресурсов банков, способствующих проведению клиринговых расчетов, в том числе на кредитование оборотных средств предприятий; консолидации финансовых ресурсов предприятий группы и осуществлению оперативного контроля за их целевым использованием.